Normele de bază ale Uniunii Europene privind TVA pentru serviciile furnizate pe cale electronică, explicate pentru microîntreprinderi Începând cu data de 1 ianuarie 2015, serviciile de telecomunicații, serviciile de radiodifuziune și televiziune și serviciile furnizate pe cale electronică sunt impozitate întotdeauna în țara clientului 1, indiferent dacă acesta este o întreprindere sau un consumator. Prezentul document își propune să explice în mod clar cazurile care intră sub incidența acestor prevederi, vizând în mod special serviciile furnizate pe cale electronică de microîntreprinderi care își au sediul în UE. Nu sunt vizate 1) furnizarea de bunuri, unde sistemele electronice sunt folosite numai pentru a face comanda, și 2) prestarea de servicii altele decât serviciile de telecomunicații, serviciile de radiodifuziune și televiziune și serviciile furnizate pe cale electronică. Dacă oricare dintre explicațiile din prezentul document este neclară, există trimiteri la Notele explicative (și la orice alte documente conexe) care oferă posibilitatea unei lecturi mai detaliate pe această temă. Dacă neclaritățile persistă, vă invităm să vă adresați administrației financiare căreia îi sunteți circumscris. (La sfârșitul documentului există informații privind modul în care puteți găsi punctele de contact naționale). Pentru a stabili dacă normele din 2015 sunt aplicabile în cazul întreprinderii dumneavoastră, ar trebui să aveți în vedere următoarele întrebări: 1. Definiția serviciilor prestate pe cale electronică se aplică produsului dumneavoastră? 2. Cine sunt clienții dumneavoastră și unde se află aceștia? 3. Cum să vă îndepliniți obligațiile în materie de TVA? 1. Ce sunt serviciile furnizate pe cale electronică? Serviciile sunt transmise prin internet sau printr-o rețea electronică Procesul de prestare are următoarele caracteristici: este, în esență, automat; implică intervenția minimă a omului; este imposibil de asigurat în absența tehnologiei informației. Pentru detalii suplimentare, vă rugăm consultați anexa de mai jos 1 A se vedea pagina 3 pentru explicații suplimentare. 1 Întreprinderea este implicată în oricare dintre următoarele activități (Atenție! Lista exemplelor nu este exhaustivă): furnizarea și găzduirea de site-uri de internet, mentenanță la distanță a programelor și echipamentelor; furnizarea de software și actualizarea acestora; furnizarea de imagini, texte și informații și punerea la dispoziție a unor baze de date; furnizarea de muzică, filme și jocuri, inclusiv de jocuri de noroc și pariuri, și de emisiuni sau de manifestări politice, culturale, artistice, sportive, științifice și de divertisment; furnizarea de servicii de învățământ la distanță. Pentru exemple concrete, vă rugăm faceți clic pe linkurile de mai sus.
Pentru a stabili dacă un serviciu se încadrează în categoria serviciilor furnizate pe cale electronică, ar trebui să verificați: în primul rând, dacă serviciul este enumerat explicit în una dintre listele cu exemple din Directiva TVA 2 și în Regulamentul de punere în aplicare privind TVA 3 (a se vedea diagrama de mai sus și exemplele din anexa de mai jos) în al doilea rând, în cazul în care serviciul nu se regăsește în lista cu exemple, verificați dacă serviciul este menționat ca nefiind vizat de definiție (a se vedea anexa de mai jos) în sfârșit, în cazul în care serviciul nu se regăsește pe niciuna dintre liste, verificați dacă acesta îndeplinește criteriile din definiția generală (a se vedea diagrama de mai sus și anexa de mai jos) Atunci când parcurgeți lista cu exemple, trebuie să aveți în vedere faptul că activitățile enumerate servesc mai ales ca exemple ale principalelor tipuri de servicii furnizate pe cale electronică cunoscute la momentul elaborării documentelor legislative privind TVA-ul. Prin urmare, chiar dacă serviciul dumneavoastră nu este menționat explicit, trebuie să parcurgeți și lista care exclude explicit anumite servicii de la aplicabilitatea normelor, după care trebuie să verificați dacă serviciul dumneavoastră se încadrează în definiția generală. 2. Cine sunt clienții dumneavoastră și unde se află aceștia? Furnizați servicii electronice clienților din orice alt stat membru al UE Unii clienți din alt stat membru al UE nu sunt persoane impozabile în scopuri de TVA, deci nu v-au transmis un număr TVA Serviciile dumneavoastră nu sunt furnizate prin intermediul unui magazin online Dacă toate afirmațiile de mai sus sunt adevărate, atunci întreprinderea dumneavoastră trebuie să plătească TVA datorat în alt stat membru al UE. În secțiunea 3 a prezentului document veți găsi informații privind îndeplinirea obligațiilor în ceea ce privește taxa pe valoare adăugată. Dacă cel puțin una dintre afirmații nu este adevărată, consecințele vor fi diferite. 2 Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată. 3 Regulamentul de punere în aplicare (UE) nr. 282/2011 al Consiliului din 15 martie 2011 de stabilire a măsurilor de punere în aplicare a Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată. 2
Dacă întreprinderea dumneavoastră are clienți doar în statul membru în care este înregistrată, veți plăti TVA doar în acest stat membru (adică întreprinderea dumneavoastră este sau trebuie înregistrată în scopuri de TVA). Dacă aveți clienți din alt stat membru care sunt înregistrați în scopuri de TVA (prin urmare v- au furnizat numărul lor TVA), atunci acești clienți sunt cei care plătesc TVA în statul lor membru (procedura de taxare inversă). Dacă serviciile dumneavoastră sunt furnizate prin intermediul unui magazin online, atunci se consideră că prestați serviciul unei persoane impozabile în scopuri de TVA (adică operatorului magazinului) care, la rândul său, furnizează serviciul mai departe către consumatorul final, persoană neimpozabilă. Operatorul magazinului va avea obligații de plată a taxei pe valoare adăugată în statele membre în care se află consumatorii finali. A se vedea, de asemenea, Notele explicative, secțiunea 3, paginile 22-44. 2.1. Stabilirea locului în care se găsește clientul dumneavoastră Există două reguli generale pentru localizarea clientului dumneavoastră. În cazul în care clientul este o întreprindere (persoană taxabilă), este vorba fie de țara în care este înregistrat, fie de țara în care are un sediu fix la care primește serviciul furnizat. În cazul în care clientul este un consumator (persoană netaxabilă), este vorba de țara în care este înregistrat, își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită. Condițiile din practică fac dificilă cunoașterea cu certitudine a locului unde este stabilit un client. Prin urmare, în Regulamentul de punere în aplicare privind TVA (articolele 24a, 24b, 24d și 24f) sunt permise o serie de prezumții care să faciliteze aplicarea taxei pe valoare adăugată. În continuare, urmează o sinteză a explicațiilor mai aprofundate din Notele explicative secțiunile 7-9, paginile 54-73. 2.1.1 Prezumții bazate pe informațiile cunoscute despre consumator - aplicabile exclusiv prestării de servicii de către întreprinderi consumatorului final (business to consumer - B2C). Atunci când, pentru primirea serviciului, nu este necesară prezența fizică a consumatorului (persoanei netaxabile) și nu puteți fi sigur în ce țară este înregistrat consumatorul, unde își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită, puteți face o prezumție pe baza informațiilor de care dispuneți despre clientul dumneavoastră. Prezumția utilizată cel mai frecvent este o prezumție generală care vă permite să determinați locul în care se află clientul pe baza a două elemente de probă care nu sunt contradictorii, astfel cum sunt enumerate mai jos în secțiunea 2.1.3. Începând cu 2019, este suficient un element de probă dacă cifra dumneavoastră de afaceri nu depășește 100 000 EUR puteți găsi informații suplimentare pe Portalul MOSS, făcând click pe linkul Modificări începând cu 1 ianuarie 2019. Aceasta este o prezumție generală, care se utilizează atunci când nu se aplică 3
niciuna dintre prezumțiile specifice prezentate mai jos (inclusiv prezumțiile bazate pe locația fizică). Alte prezumții B2C: Prestări printr-o linie telefonică fixă - atunci când serviciile sunt prestate unui client prin intermediul liniei sale telefonice fixe, clientul se presupune că este efectiv situat acolo și că vă puteți baza pe acest lucru. Prestări prin rețele mobile - atunci când serviciile sunt prestate unui client prin intermediul rețelelor de telecomunicații mobile, clientul se presupune că este situat în țara identificată cu codul de țară al cartelei SIM utilizate pentru a primi serviciile. Prestări prin intermediul unui decodor - atunci când un decodor sau un dispozitiv similar sau o cartelă de vizionare este necesară pentru a primi serviciile, se poate presupune că locația clientului este locul unde este situat dispozitivul sau unde este expediată cartela de vizionare pentru a fi folosită. Se aplică numai dacă nu se utilizează o linie telefonică fixă. 2.1.2 Prezumții pentru prestări la o locație fizică a prestatorului și la bordul mijloacelor de transport aplicabile serviciilor furnizate de o întreprindere altei întreprinderi (B2B) și celor furnizate de o întreprindere către un consumator (B2C). În virtutea prezumției privind prestări la o locație fizică, un prestator poate presupune că clientul este stabilit, își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită la locul unde îi este prestat serviciul de către prestator și unde clientul este prezent în persoană, deoarece prezența fizică a acestuia din urmă este necesară pentru a putea primi serviciul. Acesta ar fi locul unde serviciul prestat de către prestator este impozabil. De exemplu, acest loc se poate referi la o cabină telefonică, un punct de acces la internet fără fir (wi-fi hot spot), un internet café, un restaurant sau holul unui hotel, printre altele. În cazul în care locația fizică unde este prestat serviciul este situată la bordul unei nave, a unei aeronave sau a unui tren ce transportă călători pe teritoriul UE, țara acelei locații este țara unde mijlocul de transport are punctul de plecare. 2.1.3 Elemente de probă pentru identificarea locului în care se găsește clientul Nu există o listă exhaustivă a elementelor de probă pentru identificarea locului în care se găsește clientul pentru cazurile în care se aplică o prezumție generală (două elemente de probă care nu sunt contradictorii) sau în care este nevoie sau se dorește răsturnarea unei prezumții. Aceasta este lista ilustrativă a elementelor de probă: adresa de facturare a clientului; adresa IP (protocol de internet) a dispozitivului utilizat de către client sau orice altă metodă de geolocalizare; detaliile bancare, precum locația în care se află contul bancar utilizat pentru plată sau adresa de facturare a clientului cunoscută de banca în cauză; 4
codul mobil de țară (Mobile Country Code, MCC) al identificatorului internațional al abonatului mobil (International Mobile Subscriber Identity, IMSI) stocat pe cartela SIM (Subscriber Identity Module, modul de identificare a abonatului) utilizată de client; locul instalării liniei telefonice fixe a clientului prin care serviciul este prestat acestuia; alte informații relevante din punct de vedere comercial. 2.1.4 Răsturnarea prezumțiilor Puteți alege să răsturnați o prezumție în cazul în care dispuneți de trei elemente de probă care nu sunt contradictorii (potrivit listei de mai sus) care dovedesc că locul de prestare - țara în care se află clientul este diferit decât ceea ce s-a presupus printr-o prezumție. Nu sunteți obligat să respingeți o prezumție. Deși ar putea exista elemente de probă ale unui fapt contrar, puteți decide, pentru a determina locul de apartenență al clientului, să vă bazați pe prezumția aplicată. O autoritate fiscală poate respinge o prezumție numai în cazurile în care există indicii de utilizare improprie sau abuz din partea furnizorului. 3. Îndeplinirea obligațiilor în ceea ce privește taxa pe valoare adăugată Dacă furnizați servicii calificate drept servicii prestate pe cale electronică unor clienți care nu sunt persoane impozabile în scopuri de TVA, localizați în state membre diferite de al dumneavoastră și care primesc serviciul direct de la dumneavoastră (nu prin intermediul unui magazin online), trebuie să facturați și să plătiți TVA acestor alte state membre ale UE. Acest lucru înseamnă că trebuie să facturați TVA clienților la cota pe care o are taxa în statul membru unde aceștia sunt localizați. Este important de reținut că și în cazul în care întreprinderea dumneavoastră nu este înregistrată în statul dumneavoastră membru ca persoană impozabilă în scopuri de TVA, trebuie să plătiți TVA în alte state membre, acolo unde se găsesc clienții dumneavoastră. Există două opțiuni pentru a vă îndeplini obligațiile: să vă înregistrați în scopuri de TVA în toate statele membre în care se găsesc clienții dumneavoastră; să vă înregistrați în scopuri de TVA la mini-ghișeul unic (Mini One Stop Shop - MOSS) numai în statul dumneavoastră membru. Prima opțiune, înregistrarea în scopuri de TVA în alte state membre, nu face obiectul prezentului document. Dat fiind că, în general, microîntreprinderile doresc să evite înregistrarea în scopuri de TVA în alte state membre, în continuare se prezintă exclusiv măsura de simplificare oferită de cea de a doua opțiune: Mini-ghișeul unic pentru TVA (MOSS pentru TVA) 5
MOSS este un sistem computerizat care permite întreprinderilor care furnizează servicii de telecomunicații, servicii de radiodifuziune și televiziune sau servicii electronice clienților din alt stat membru să plătească TVA-ul datorat aferent serviciilor în cauză prin intermediul unui portal web din propriul stat membru. Dacă sunteți înregistrat deja în scopuri de TVA în statul dumneavoastră membru, vă puteți înregistra și în MOSS pentru TVA utilizând același număr de identificare în scopuri de TVA pe care îl aveți pentru declarațiile țara dumneavoastră. Dacă nu sunteți înregistrat în scopuri de TVA în statul dumneavoastră membru (de exemplu, deoarece nu atingeți pragul național pentru a vă înregistra), puteți să faceți acest lucru numai în regimul MOSS pentru TVA. Vânzările în statul dumneavoastră membru vor rămâne scutite de TVA atât timp cât încasările se mențin sub pragul național. Ar trebui să prezentați o declarație în scopuri de TVA trimestrială în regimul MOSS, în format electronic, în statul dumneavoastră membru în termen de 20 de zile de la finalizarea perioadei de declarare (de exemplu, declarația pentru primul trimestru al anului trebuie depusă până la 20 aprilie). În această declarație în scopuri de TVA trebuie să menționați încasările fără TVA, cotele de TVA aplicate și valoarea totală a TVA-ului facturat clienților dumneavoastră în funcție de statul membru în care au fost furnizate serviciile. Ar trebui să achitați valoarea totală a TVA-ului datorat după depunerea declarației la administrația fiscală căreia îi sunteți circumscris, până la termenul limită de depunere (de exemplu, până la 20 aprilie pentru primul trimestru al anului). Statul dumneavoastră membru transmite informațiile privind declarația în scopuri de TVA tuturor statelor membre în care ați furnizat servicii și le transmite în mod corespunzător încasările din TVA. Termenul pentru înscrierea în MOSS 4 În principiu, ar trebui să vă înregistrați la MOSS înainte de a începe furnizarea serviciilor electronice care se califică pentru utilizarea acestuia. Înregistrarea devine efectivă în prima zi a trimestrului calendaristic următor celui în care vă informați administrația fiscală cu privire la intenția dumneavoastră. Totuși, se poate întâmpla să fi avut un client din alt stat membru înainte de a decide să începeți să utilizați regimul MOSS. În acest caz, trebuie să informați statul dumneavoastră membru până în ziua a 10-a din luna care urmează după primul serviciu prestat și apoi înregistrarea devine efectivă de la data acelei prestări. 4. Portalul web al Comisiei Europene pentru MOSS și normele în materie de TVA aplicabile serviciilor electronice 4 A se vedea, de asemenea, Ghidul privind mini-ghișeul unic pentru TVA: 5) Când devine efectivă înregistrarea? de la pagina 8. 6
Există un portal web dedicat care conține informații mult mai detaliate. Acolo veți găsi, printre altele, mai multe ghiduri (traduse în toate limbile UE), informații privind MOSS referitoare la normele naționale în materie de TVA și punctele de contact naționale MOSS. 7
Anexă Normele în detaliu: Definiție și exemple de servicii furnizate pe cale electronică Definiția serviciilor prestate pe cale electronică este prezentată la articolul 7 alineatul (1) din Regulamentul de punere în aplicare privind TVA: Serviciile prestate pe cale electronică includ serviciile furnizate pe internet sau printr-o rețea electronică a căror natură determină prestarea lor automată, care implică intervenție umană minimă, și imposibil de realizat în absența tehnologiei informației. Următoarele alineate ale articolului 7 oferă o listă neexhaustivă cu servicii acoperite sau nu de această definiție. Definiția acoperă, în special: (a) furnizarea de produse digitale în general, inclusiv software și modificări sau actualizări de software; (b) serviciile care asigură sau sprijină prezența unor societăți sau persoane fizice într-o rețea electronică, precum un site web sau o pagină web; (c) serviciile generate automat de un calculator prin intermediul internetului sau al unei rețele electronice, ca răspuns la introducerea anumitor date specifice de către destinatar; (d) transferul cu titlu oneros al dreptului de a pune în vânzare bunuri sau servicii pe un site de internet care funcționează ca o piață online, pe care potențialii cumpărători își lansează ofertele printr-o procedură automată și pe care părțile sunt anunțate în privința realizării unei vânzări printr-un mesaj electronic generat automat de un calculator; (e) pachetele de servicii de internet (ISP) în care componenta de telecomunicații reprezintă o parte auxiliară și subordonată (adică pachetele care nu se reduc doar la accesul la internet și includ alte elemente, precum pagini de conținut care asigură accesul la știri, informații meteorologice sau turistice; spații de joc; găzduire de site-uri web; acces la dezbateri online etc.); (f) serviciile enumerate în anexa I [la Regulamentul de punere în aplicare privind TVA și prezentate în secțiunea Exemple de Definiția nu acoperă, în special: (a) serviciile de radiodifuziune și televiziune; (b) serviciile de telecomunicații; (c) bunurile pentru care comanda și prelucrarea sunt efectuate prin mijloace electronice; (d) CD-ROM-urile, dischetele și alte suporturi materiale similare; (e) materialele tipărite, precum cărți, buletine, ziare sau reviste; (f) CD-urile și casetele audio; (g) casetele video și DVD-urile; (h) jocurile pe CD-ROM; (i) serviciile unor profesioniști precum avocații și consultanții financiari, care consiliază clienții prin poșta electronică; (j) serviciile de învățământ, atunci când conținutul cursurilor este furnizat de către un profesor pe internet sau printr-o rețea electronică (și anume printr-o conexiune la distanță); (k) serviciile de reparații fizice offline ale echipamentelor informatice; (l) serviciile de stocare de date offline; (m) serviciile de publicitate, în special în ziare, pe afișe sau la televiziune; (n) serviciile de asistență telefonică; (o) serviciile de învățământ care implică exclusiv cursuri prin corespondență, precum 8
mai jos]. cursurile prin poștă; (p) serviciile convenționale de vânzare prin licitații, care se bazează pe intervenția umană directă, indiferent de modul în care se fac ofertele; (t) biletele de intrare la evenimente culturale, artistice, sportive, științifice, educaționale, de divertisment sau alte evenimente similare rezervate online; (u) serviciile de cazare, de închiriere de automobile, de restaurant, de transport de pasageri sau alte servicii similare rezervate online. Exemple În cele ce urmează, este prezentată o compilație a activităților enumerate în anexa II la Directiva TVA și a exemplelor acestora din anexa I la Regulamentul de punere în aplicare privind TVA. (1) Furnizarea și găzduirea de site-uri de internet, mentenanță la distanță a programelor și echipamentelor: (a) găzduirea de site-uri și pagini web; (b) întreținerea automată a programelor, online și la distanță; (c) administrarea de sisteme la distanță; (d) stocarea de date online, atunci când anumite date sunt stocate și extrase prin mijloace electronice; (e) furnizarea online de spațiu pe disc, la cerere. (2) Furnizarea și actualizarea programelor informatice: (a) accesarea sau descărcarea de software-uri (inclusiv programe de achiziții/contabilitate și software antivirus) și actualizarea acestora; (b) software-uri de blocare a bannerelor publicitare, cunoscute și sub denumirea de bannerblockers; (c) drivere pentru descărcare, precum software-uri care creează interfețe între calculator și echipamentele periferice (precum imprimantele); (d) instalarea automată online de filtre pe site-uri web; (e) instalarea automată online de firewalls. 9
(3) Furnizarea de imagini, texte și informații și punerea la dispoziție a unor baze de date: (a) accesarea sau descărcarea de teme pentru spațiul de lucru (desktop); (b) accesarea sau descărcarea de imagini fotografice sau pictoriale sau de economizoare de ecran (screensavers); (c) conținutul digitalizat al cărților și al altor publicații electronice; (d) abonamente la ziare și reviste online; (e) jurnale pe internet (weblogs) și statistici de frecventare a site-urilor web; (f) știri, informații rutiere și buletine meteorologice online; (g) informații online generate automat de un software din date specifice introduse de către client, precum date juridice și financiare (în special date precum cotațiile burselor de valori actualizate continuu, în timp real); (h) furnizarea de spațiu publicitar, inclusiv bannere publicitare pe un site/o pagină web; (i) folosirea motoarelor de căutare și a directoarelor de internet. (4) Furnizarea de muzică, filme și jocuri, inclusiv jocuri de noroc și pariuri, și de emisiuni și manifestări politice, culturale, artistice, sportive, științifice și de divertisment: (a) accesarea sau descărcarea de muzică pe calculator și pe telefonul mobil; (b) accesarea sau descărcarea de teme muzicale, extrase, tonuri de apel sau alte sunete; (c) accesarea sau descărcarea de filme; (d) descărcarea de jocuri pe calculator și pe telefonul mobil; (e) accesarea de jocuri automate online care depind de internet sau de alte rețele electronice similare, în care jucătorii se află la o distanță geografică. (f) recepția de programe de radio sau televiziune distribuite printr-o rețea de radio sau de televiziune, internet sau o rețea electronică similară, pentru ascultarea sau vizionarea de programe la momentul ales de utilizator și la cererea individuală a acestuia, pe baza unui catalog de programe selectate de furnizorul de servicii media, cum ar fi canale de televiziune sau conținut video la cerere; (g) recepția de programe de radio sau de televiziune prin internet sau o rețea electronică similară (IP streaming), cu excepția cazului în care programele sunt transmise simultan prin rețelele de radio și televiziune tradiționale. (5) Furnizarea de servicii de învățământ la distanță: 10
(a) învățământ automat la distanță a cărui funcționare depinde de internet sau de o rețea electronică similară și a cărui furnizare necesită o intervenție umană limitată sau nulă, inclusiv clase virtuale, cu excepția cazurilor în care internetul sau o rețea electronică similară este folosită numai ca instrument de comunicare între profesor și student; (b) caiete de exerciții completate de elevi online și notate automat, fără intervenție umană. 11